1.10.2006 - n. 10 - p.36
La sponsorizzazione negli enti non lucrativi
di Liparata Andrea
Di tutte le tipologie di reperimento fondi, la sponsorizzazione rappresenta ancora una delle principali fonti per un numero elevatissimo di soggetti non profit. Tuttavia, il ricorso a questa figura contrattuale deve avvenire con la massima cautela, avendo sempre ben presenti i limiti di attività e i profili tributari che l'ordinamento contempla per diversi enti non commerciali.
La sponsorizzazione può essere definita come quel contratto a prestazioni corrispettive (1) in cui lo sponsorizzato si impegna, a fronte del pagamento di un corrispettivo, ad abbinare, per un certo arco temporale, il nome dello sponsor al proprio.
Inoltre, la legge in materia di disciplina del sistema radiofonico privato individua quale sponsorizzazione ogni contributo di un'impresa pubblica o privata, non impegnata in attività televisive o radiofoniche o di produzione di opere audiovisive o radiofoniche, al finanziamento di programmi, allo scopo di promuovere il suo nome, il suo marchio, la sua immagine, le sue attività o i suoi prodotti (2).
Ecco quindi, che avendo presenti le modalità per la qualificazione tributaria delle attività svolte dagli enti non lucrativi (3), le sponsorizzazioni assumono sempre natura di prestazioni commerciali, non potendosi in nessun caso ricondurre le stesse nell'area istituzionale, fiscalmente non rilevante.
Compatibilità tra sponsorizzazioni e soggettività non lucrative
Evidenziata la qualificazione commerciale dell'attività di sponsorizzazione, ai fini della fattibilità di tali prestazioni è necessario valutare la compatibilità rispetto alla soggettività dell'ente non lucrativo, alle clausole statutarie e ai profili tributari, compresi quelli relativi all'applicabilità dei parametri in materia perdita di qualifica (4).
Le soggettività non lucrative che più agevolmente accedono allo strumento della sponsorizzazione, per il reperimento dei fondi necessari al proprio sostentamento, sono le associazioni sportive dilettantistiche (5). Questi soggetti sono avvantaggiati sia per la tipologia dell'oggetto sociale, le manifestazioni e gli eventi sportivi che, a seguito della visibilità e del coinvolgimento che determinano, attraggono con facilità sponsor, sia per una serie di agevolazioni tributarie. Infatti, con riferimento agli aspetti fiscali, è possibile usufruire del regime forfetario previsto dalla legge n. 398/1991 (6), che facilita enormemente i meccanismi di rilevazione contabile e di conseguente imponibilità delle attività commerciali esercitate. Inoltre, le associazioni sportive dilettantistiche, ai sensi dell'art. 149 comma 4, Tuir, sono escluse dall'applicazione delle disposizioni in materia di perdita di qualifica di ente non commerciale. Pertanto, anche in presenza di entrate derivanti da attività di sponsorizzazione prevalenti rispetto a quelle istituzionali non commerciali, non si hanno rischi immediati e diretti di perdita della natura di ente non lucrativo.
Diverse considerazioni devono essere svolte in presenza di enti associativi non lucrativi riconducibili tra le soggettività indicate dall'art. 148, comma 3 del Tuir.
In queste circostanze, si pensi al caso delle associazioni culturali che organizzano mostre o convegni, l'oggetto sociale può ancora considerarsi come un valido elemento di interesse da parte degli sponsor, tuttavia diventa necessaria una continua verifica del bilanciamento tra entrate istituzionali e proventi commerciali, tra cui rientrano le sponsorizzazioni, al fine di evitare di infrangere i parametri previsti in materia di perdita della qualifica non lucrativa. In proposito, è bene precisare, che secondo le indicazioni interpretative fornite dall'Amministrazione finanziaria (7), l'eventuale mancato rispetto dei parametri, fatti indice di commercialità, non determina l'automatica perdita di qualifica dell'ente non lucrativo. Tuttavia, in presenza di entrate da sponsorizzazioni prevalenti rispetto a quelle istituzionali per uno o più esercizi amministrativi, si deve prestare particolare attenzione nel verificare che l'attività principale si mantenga comunque in un ambito non lucrativo (culturale, di promozione sociale ecc.)
L'attività di sponsorizzazione nelle organizzazioni di volontariato e nelle Onlus
Nell'ampio panorama dei soggetti non lucrativi un posto di particolare rilievo è assunto dalle organizzazioni di volontariato, disciplinate dalle disposizioni contenute nella legge
n. 266/1991. Tali entità sono destinatarie di numerose agevolazioni soprattutto in ambito tributario. Infatti, godono di una piena esclusione dall'applicazione dell'Iva per le cessioni di beni e prestazioni di servizi poste in essere e inoltre sono esenti da Ires per i proventi derivanti da attività commerciali e produttive marginali, a condizione che ne sia documentato il loro totale impiego per i fini istituzionali. Alle ampie agevolazioni accordate, la legge contrappone una dettagliata e stringente disciplina delle attività consentite. In proposito, l' art. 5 della legge n. 266/1991 stabilisce che le organizzazioni di volontario devono trarre le proprie risorse economiche dalle seguenti fonti:
a) contributi degli aderenti;
b) contributi di privati;
c) contributi dello Stato, di enti o di istituzioni pubbliche finalizzati esclusivamente al sostegno di specifiche e documentate attività o progetti;
d) contributi di organismi internazionali;
e) donazioni e lasciti testamentari;
f) rimborsi derivanti da convenzioni;
g) entrate derivanti da attività commerciali e produttive marginali (8).
Come è agevole rilevare, l'elencazione riportata, non comprende le attività di sponsorizzazione, che pertanto, almeno secondo le ordinarie modalità di realizzazione, devono ritenersi precluse. È altresì necessario chiarire che in presenza di organizzazioni di volontariato, il generico divieto di svolgere attività di sponsorizzazione, andrebbe correttamente interpretato nel senso che un'eventuale infrazione darebbe luogo alla perdita della qualificazione di ente di volontariato.
Un discorso analogo vale per le Onlus di cui all'art. 10 del D.Lgs. n. 460/1997: per tali entità i vincoli alle attività sono meno stringenti, tuttavia l'operatività è comunque limitata alla sfera istituzionale e a quella a questa direttamente connessa. In proposito, l'attività di sponsorizzazione, data la sua spiccata natura commerciale, non è riconducibile tra le attività istituzionali consentite alle Onlus né è potenzialmente qualificabile come direttamente connessa. Infatti, possono considerarsi connesse solo quelle attività analoghe o accessorie a quelle istituzionali e in tale definizione non è possibile ricondurre la sponsorizzazione che rimane, pena la perdita di qualifica, preclusa alle Onlus.
Le raccolte occasionali di fondi e la sponsorizzazione
La normativa sul non profit disciplina diverse forme di raccolte fondi a carattere pubblico e aventi la finalità di sostenere finanziariamente le attività non lucrative. Per quanto attiene le organizzazioni di volontariato si evidenziano:
1) le attività di vendita occasionali o iniziative occasionali di solidarietà svolte nel corso di celebrazioni o ricorrenze o in concomitanza di campagne di sensibilizzazione pubblica verso i fini istituzionali dell'organizzazione di volontariato;
2) le attività di somministrazione di alimenti e bevande in occasione di raduni, manifestazioni, celebrazioni e simili a carattere occasionale.
Le associazioni sportive dilettantistiche, che optano per la legge n. 398/1991 possono invece effettuare le attività previste dall'art. 25 della legge n. 133/1999. Pertanto, possono acquisire, in totale esenzione Ires, risorse derivanti da attività commerciali connesse agli scopi istituzionali e da raccolte pubbliche di fondi realizzate ai sensi dell'art. 143, comma 3, del Tuir. Tuttavia, ai fini dell'agevolazione, le raccolte devono avvenire per un numero di eventi complessivamente non superiore a due per anno e per un importo massimo che non ecceda 51.645,69 euro.
Infine, l'art. 143 comma 3, Tuir, stabilisce una disposizione generalmente applicabile a tutte le entità non lucrative per le fattispecie di raccolta occasionale di fondi. Infatti, viene prevista, ai sensi dell'art. 2 del D.Lgs. n. 460/1997, l'esenzione da ogni tributo, per i fondi che pervengono agli enti non commerciali a seguito di raccolte pubbliche effettuate occasionalmente, anche mediante offerte di beni di modico valore o di servizi ai sovventori, in concomitanza di celebrazioni, ricorrenze o campagne di sensibilizzazione.
Proprio la disciplina trasversale delle raccolte occasionali di fondi rende possibile, entro certi limiti, lo svolgimento delle attività di sponsorizzazione, anche in capo alle Onlus. Al riguardo, è la stessa Agenzia delle Entrate nella Ris. 14 novembre 2002, n. 356/E, che stabilisce la possibilità di svolgere attività di sponsorizzazione nel corso di eventi di raccolta pubblica di fondi di cui all'art. 143, comma 3, del Tuir. Tuttavia, in tali circostanze è necessario che la sponsorizzazione assuma carattere sostanzialmente liberale nella causa negoziale e che conseguentemente si verifichi una sproporzione, a favore della Onlus, tra corrispettivo pagato e valore economico della prestazione pubblicitaria effettuata.
Gli effetti tributari della sponsorizzazione per lo sponsor
Le spese sostenute per attività di sponsorizzazione da parte di imprese commerciali da un punto di vista tributario vengono assimilate a quelle di pubblicità e godono pertanto del medesimo trattamento. Secondo la R.M. 17 giugno 1992, n. 9/204, le spese di sponsorizzazione sono assimilate a quelle di pubblicità in quanto derivano da un contratto, di regola sinallagmatico, tra lo sponsor e il soggetto sponsorizzato, in base al quale le parti interessate fissano le clausole contrattuali in relazione agli scopi che esse intendono raggiungere. Tanto premesso, per l'impresa erogante trovano applicazione ai fini Ires le regole previste dall'art. 108, comma 2, Tuir, che consentono l'intera deduzione, a scelta dell'impresa, nell'esercizio di sostenimento, ovvero in quote costanti da ripartire in 5 periodi d'imposta. In aggiunta, per il caso specifico degli enti sportivi dilettantistici, si evidenzia quanto stabilito dall'art. 90 comma 8, legge n. 289/2002, che prevede per presunzione, la qualificazione tributaria di spese di pubblicità per i corrispettivi in denaro o in natura pagati in favore dei predetti enti(11). Ulteriori considerazioni di dettaglio devono svolgersi per i pagamenti di sponsorizzazioni associati a manifestazioni di raccolte occasionali di fondi, di cui all'art. 143, comma 3 del Tuir. In queste circostanze, come evidenziato nella Ris. Ag. Entrate n. 356/2002, i pagamenti in esame, ove caratterizzati da una causa negoziale liberale, assumono il carattere della non rilevanza tributaria il capo all'ente non lucrativo percipiente. Tuttavia, in queste specifiche situazioni, nonostante l'assenza di indicazioni da parte dell'Amministrazione finanziaria, è opportuno che l'impresa erogante adotti delle cautele e verifichi l'effettiva applicabilità della deduzione prevista dall'art. 108, comma 2 del Tuir.
Infatti, laddove risultasse riscontrata una rilevante sperequazione tra corrispettivo pagato dall'impresa e prestazione di sponsorizzazione pubblicitaria resa dall'ente non lucrativo, il trasferimento di somme o di beni dovrebbe qualificarsi come avente natura liberale. Conseguentemente, per queste fattispecie di dettaglio non sembra possa trovare applicazione in capo all'impresa erogante la deduzione come stabilita dall'art. 108 del Tuir. Dovendosi, più propriamente applicare, secondo i limiti e le modalità stabilite dalle singole discipline di dettaglio, le norme in materia di deduzione delle erogazioni liberali stabilite tra gli altri dall'art. 100, Tuir e dall'art. 14 del D.L.
n. 35/2005.
[Note:]
1) Art. 73, comma 1, lett. c) , Tuir.
2) Art. 8, comma 12, legge n. 223/1990.
3) Artt. 143 e 148, Tuir.
4) Art.149, Tuir.
5) Si tratta di quelle entità previste dall'art. 90 legge n. 289/2002.
6) Il predetto regime forfetario è altresì applicabile a tutti gli enti associativi di carattere non lucrativo, alle pro-loco, alle società di capitali sportivo-dilettantistiche, alle associazioni bandistiche, ai cori amatoriali e alle filodrammatiche di musica e danza popolare legalmente riconosciute senza fini di lucro.
7) C.M. 12 maggio 1998, n. 124/E.
8) Si tratta delle attività indicate nel D.M. 25 maggio 1995.
9) Ris. Ag. Entrate 14 novembre 2002, n. 356/E.
10) In presenza dei presupposti di imponibilità rimane l'obbligo di applicazione dell'Iva.
11) Le somme devono essere corrisposte in favore di società, associazioni sportive dilettantistiche e fondazioni costituite da istituzioni scolastiche, nonché di associazioni sportive scolastiche che svolgono attività nei settori giovanili riconosciuta dalle Federazioni sportive nazionali o da enti di promozione sportiva ed entro l'importo massimo di euro 200.000,00.